Особенности вклада в имущество ооо без увеличения уставного капитала. Вклад в имущество ооо от участников и учредителей Вклад в имущество дочерней организации

Обеспечительная и инвестиционная функции не являются основными для уставного капитала, в современных условиях УК в большей степени представляет собой инструмент корпоративного контроля. Операции с ним способны привести к изменению структуры корпоративного владения.

Уставный капитал как инструмент

У ставный капитал общества представляет собой минимальный размер имущества, гарантирующий интересы кредиторов (абз. 2 п. 1 ст. 90, абз. 2 п. 1 ст. 99 ГК РФ). Источник его формирования - средства участников: для ООО - это стоимость долей, приобретенных участниками, а для АО - номинальная стоимость акций, приобретенных акционерами. Наделив УК обеспечительными свойствами, ГК РФ также устанавливает требование о его минимальном размере (для ООО, ОДО и ЗАО - 10 000 руб., для ОАО - 100 000 руб.), что позволяет участникам (акционерам) ограничить свою ответственность стоимостью приобретенных долей (акций).

Требование о минимальном размере уставного капитала определено законодателем на сравнительно невысоком уровне, что не может в достаточной степени гарантировать интересы кредиторов. Никто, однако, не мешает обществу увеличить свой УК, продемонстрировав тем самым степень своей платежеспособности для кредиторов.

Для обеспечения интересов кредиторов законодатель предусмотрел еще одно требование в отношении УК: величина чистых активов по итогам второго и каждого последующего финансового года не может быть меньше величины заявленного уставного капитала. Если этот показатель окажется меньше УК в указанных случаях, общество обязано уменьшить размер последнего до величины чистых активов. Если же после этого уставный капитал окажется меньше минимального размера, общество подлежит ликвидации.

Использование такого способа финансирования, как внесение имущества в уставный капитал, несет ряд неудобств. Главное из них - внесенное имущество становится собственностью общества и учредитель теряет на него все права. Из этого имущества удовлетворяются требования кредиторов общества, а учредитель может рассчитывать только на получение ликвидационной стоимости, которая образуется после погашения требований кредиторов в случае прекращения деятельности хозяйственного общества.

Оплата долей и акций в УК

Рассмотрим порядок оплаты долей в уставном капитале ООО и оплаты акций АО при создании общества и правовые последствия таких операций.

Следует заметить, что со вступлением в силу Федерального закона от 30.12.2008 г. № 312-ФЗ, который подверг коренной переработке правовое регулирование ООО, процедура внесения вклада в уставный капитал ООО заменена оплатой долей в УК ООО, что приводит правовое регулирование хозяйственных обществ различных форм к более единообразному виду.

Каждый учредитель ООО должен оплатить полностью свою долю в течение срока, который определен договором (решением) об учреждении общества и не может превышать один год с момента госрегистрации общества по цене не ниже ее номинальной стоимости. Аналогичная норма предусмотрена для оплаты акций статьей 34 Закона об АО: учредители обязаны оплатить акции в течение года после учреждения АО, если меньший срок не установлен договором о создании общества. На момент госрегистрации ООО его уставный капитал должен быть оплачен не менее чем наполовину. Не менее 50% акций АО, распределенных при его учреждении, должно быть оплачено в течение трех месяцев с момента госрегистрации общества. Акция, принадлежащая учредителю общества, не предоставляет права голоса до момента ее полной оплаты, если иное не предусмотрено уставом АО. Похожая норма теперь присутствует и в Законе об ООО: доля учредителя общества, если иное не предусмотрено уставом общества, предоставляет право голоса только в пределах оплаченной части принадлежащей ему доли.

Если в установленный срок доля или акции не оплачены полностью, неоплаченная часть доли и право собственности на акции, цена размещения которых соответствует неоплаченной сумме (стоимости имущества, не переданного в оплату акций), переходят к обществу.

Законодательством предусматривается возможность продажи долей и акций выше их номинальной стоимости. В результате образуется так называемый «эмиссионный доход» по акциям, или разница между стоимостью оплаты доли в уставном капитале ООО и номинальной стоимостью такой доли. Указанная разница и эмиссионный доход не увеличивают уставный капитал обществ и не учитываются в качестве дохода при определении базы по налогу на прибыль. Такой способ финансирования обладает преимуществом по сравнению с обычным вкладом в уставный капитал, так как дает возможность сохранять невысокий размер УК, что влечет снижение рисков, возможных в случае, если величина уставного капитала по итогам второго и каждого последующего финансового года превысит сумму чистых активов общества.

Оплата долей и акций может осуществляться деньгами, ценными бумагами, другими вещами, имущественными либо иными правами, имеющими денежную оценку (п. 1 ст. 15 Закона об ООО, п. 2 ст. 34 Закона об АО). В случае внесения денежных средств они зачисляются на накопительный счет, который создается специально для этих целей. Иное имущество подлежит денежной оценке, на основании которой и определяется размер взноса участника. Следует заметить, что в соответствии с письмом ФСФР от 22.03.2007 г. № 07-ОВ-03/5724 оплата нерезидентами акций российских АО, в том числе при их размещении, может осуществляться в иностранной валюте. В отношении резидентов такая оплата не допускается.

Денежная оценка имущества, вносимого в счет оплаты долей в неденежной форме, производится на основании решения общего собрания участников, которое должно быть принято единогласно. Для АО денежная оценка производится соглашением между учредителями. При оплате акций неденежными средствами для определения рыночной стоимости такого имущества должен привлекаться независимый оценщик, если иное не установлено федеральным законом. Величина денежной оценки имущества, произведенной учредителями общества и его советом директоров (наблюдательным советом), не может быть выше оценки независимого оценщика. Для ООО привлечение оценщика обязательно только в случае, если номинальная стоимость доли участника в УК, оплачиваемая неденежными средствами, превышает 20 000 руб.

Недвижимое имущество - в счет оплаты акций АО и долей ООО

Особый порядок, предусмотренный законодательством для передачи недвижимого имущества, порождает ряд вопросов, в том числе связанных с моментом возникновения права собственности на недвижимое имущество создаваемого юридического лица.

Напомним, ст. 213 ГК РФ гласит, что коммерческие и некоммерческие организации, кроме государственных и муниципальных предприятий, а также учреждений, являются собственниками имущества, переданного им в качестве вкладов (взносов) их учредителями (участниками, членами), а также приобретенного ими по иным основаниям. Руководствуясь этим положением, Пленум ВАС РФ в своем постановлении от 25.02.1998 г. № 8 указал, что с момента внесения имущества в уставный (складочный) капитал и госрегистрации юридических лиц их учредители (участники) утрачивают право собственности на него, которое переходит к обществу.

Однако в случаях, когда отчуждение имущества подлежит госрегистрации, право собственности у приобретателя возникает с момента такой регистрации, если иное не установлено законом (ст. 223 ГК РФ). Учитывая, что госрегистрация является единственным доказательством существования зарегистрированного права (п. 1 ст. 2 Федерального закона от 21.07.1997 г. № 122-ФЗ), возникает справедливый вопрос: с какого момента право собственности на недвижимое имущество считается перешедшим к обществу? Правовое разрешение данной законодательной коллизии отсутствует. А наличие правила о том, что к моменту учреждения ООО 50% его уставного капитала должно быть оплачено (п. 2 ст. 16 Закона об ООО), делает юридически невозможной оплату указанной доли УК недвижимым имуществом.

Проблемная ситуация возникает также в процессе оплаты долей в уставном капитале ООО имуществом, переход прав на которое также подлежит регистрационному учету (см. Пример 1).

Пример 1

Свернуть Показать

Право на именную бездокументарную ценную бумагу переходит к приобретателю: в случае учета прав на ценные бумаги у лица, осуществляющего депозитарную деятельность, - с момента внесения приходной записи по счету депо приобретателя; в случае учета прав на ценные бумаги в системе ведения реестра - со дня внесения приходной записи по лицевому счету приобретателя (ст. 29 Федерального закона от 22.04.1996 г. № 39-ФЗ).

Кроме того, п. 2 ст. 1232 ГК РФ закрепляет требование о госрегистрации отчуждения исключительных прав на результаты интеллектуальной деятельности или на средство индивидуализации, залога этого права и предоставления права использования такого результата или такого средства по договору, а равно перехода исключительного права на такой результат или на такое средство без договора, а п. 6 ст. 1232 ГК РФ устанавливает, что несоблюдение этого требования влечет недействительность соответствующего договора. При несоблюдении требования о госрегистрации перехода исключительного права без договора такой переход считается несостоявшимся.

В соответствии с письмом ФНС от 13.12.2005 г. № ШТ-6-07/1045 документами, подтверждающими оплату УК неденежными средствами, являются копии документа, подтверждающего право собственности акционера (участника) на имущество, с приложением отчета об оценке объектов и акта приема-передачи имущества.

Ограничения по неденежным вкладам

В качестве неденежного вклада в уставный капитал нельзя вносить имущество, которое не может принадлежать на праве собственности юридическим лицам. Здесь следует упомянуть имущество, изъятое из оборота и ограниченное в обороте, а также то, которое может находиться только в собственности публично-правовых образований (например, объекты исключительной собственности РФ).

Также есть ограничения по размеру неденежных вкладов в УК, установленные для субъектов отдельных видов деятельности. Так, в инструкции ЦБ РФ от 14.01.2004 г. № 109-И указано, что не более 20% УК учреждаемой кредитной организации может быть оплачено неденежными средствами. Данное положение распространяется и на случаи оплаты акций и долей по цене выше их номинальной стоимости - на их оплату может быть направлено имущество в неденежной форме, стоимость которого не превышает 20% от цены размещения акций (цены оплаты долей). Инструкция № 109-И устанавливает также перечень видов имущества в неденежной форме, которое может быть внесено в уставный капитал кредитной организации.

Ограничения по видам имущества в неденежной форме, которое может быть внесено в уставный капитал АО, также могут предусматриваться уставом АО (п. 2 ст. 34 Закона об АО).

Имущество, результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, вносимые в уставный капитал, амортизируются, и за счет амортизационных отчислений уменьшается база по налогу на прибыль (ст. 256 НК РФ).

Налогоплательщики ранее прибегали к злоупотреблениям: полностью самортизированное имущество ставилось на налоговый учет по его рыночной стоимости, исходя из которой начислялись амортизационные отчисления без фактических затрат на амортизацию, которая была уже полностью произведена. Однако введенный Федеральным законом от 06.06.2005 г. № 58-ФЗ абз. 3 подп. 2 п. 1 ст. 277 НК РФ установил, что имущество (имущественные права), полученное в виде взноса в уставный капитал, в целях налогообложения прибыли принимается по остаточной стоимости. А определяется она по данным налогового учета передающей стороны на дату перехода права собственности на указанное имущество (имущественные права) с учетом дополнительных расходов передающей стороны, связанных с таким вкладом, если они определены в качестве взноса в уставный капитал. Если получающая сторона не может документально подтвердить стоимость вносимого имущества (имущественных прав) или какой-либо его части, то она в соответствующей пропорции признается равной нулю.

Правовые последствия внесения имущества в УК

Внесение имущества в УК влечет прекращение права собственности учредителя на него и возникновение соответствующего права у общества. Учредители, теряя вещные права на внесенное имущество, тем самым приобретают обязательственные права в отношении общества. Причем отдельные виды этих прав носят имущественный характер. Так, участники имеют право на участие в распределении прибыли общества и на имущест во, оставшееся после ликвидации (после погашения требований кредиторов), - ликвидационную стоимость. Акционер может продать свои акции, полученные в результате внесения имущества в уставный капитал АО, а участнику ООО при выходе из состава участников должна быть выплачена действительная стоимость его доли. Таким образом, внесение имущества в уставный капитал общества нельзя квалифицировать как безвозмездную передачу средств.

Помимо имущественного характера возникшая правовая связь характеризуется организационным взаимодействием между участниками и обществом. Акционеры и участники участвуют в управлении делами общества. Все важнейшие решения в обществе принимаются общим собранием участников или акционеров. К таким вопросам относятся изменение структуры уставного капитала, формирование исполнительных органов, назначение ряда должностных лиц, одобрение крупных сделок и другие вопросы.

Доходы в виде имущества, имущественных или неимущественных прав, имеющих денежную оценку, которые получены в виде взносов (вкладов) в уставный (складочный) капитал (фонд) организации (включая доход в виде превышения цены размещения акций (долей) над их номинальной стоимостью (первоначальным размером)), не учитываются при определении базы по налогу на прибыль (подп. 3 п. 1 ст. 251 НК РФ).

Также передача имущества, если она носит инвестиционный характер (в том числе внесение вклада в УК общества), не признается реализацией и, соответственно, не облагается НДС (подп. 4 п. 3 ст. 39 НК РФ). Однако необходимо учитывать и п. 3 ст. 170 НК РФ: суммы налога, принятые к вычету налогоплательщиком по товарам (работам, услугам), в том числе по ОС и НМА, имущественным правам, подлежат восстановлению в случае передачи имущества, нематериальных активов и имущественных прав в качестве вклада в уставный (складочный) капитал обществ и товариществ или паевых взносов в паевые фонды кооперативов. Приведенная норма актуальна только в том случае, если налогоплательщик принимал к вычету указанные суммы НДС (например, он мог использовать УСН и не уплачивать НДС вообще). В соответствии с п. 11 ст. 171 НК РФ получающая сторона затем может принять к вычету суммы налога, которые были восстановлены участником или акционером согласно п. 3 ст. 170 НК РФ.

Схемы уклонения от уплаты НДС

Налогоплательщики зачастую используют взносы в уставный капитал как способ уклонения от уплаты НДС. Внесение средств в УК не носит целевого характера и служит источником формирования имущественной базы принимающей стороны. Передающая сторона получает взамен доли участия в принимающей стороне и продает их, тем самым получая эквивалентное возмещение за внесенное в уставный капитал имущество и не уплачивая при этом НДС.

Судебно-арбитражная практика

Такая схема была рассмотрена арбитражным судом, выводы которого содержатся в постановлении ФАС СКО от 20.11.2006 г. № Ф08-5894/2006-2447А по делу № А63-4910/2006-С4. Суд пришел к выводу, что передача средств в уставный капитал не носила инвестиционный характер и поэтому не может быть освобождена от уплаты НДС.

Распространенной является схема, направленная на получение возмещения НДС из бюджета, лицом, которое фактически не производило оплату товара. В этом случае денежные средства передаются от материнской организации к дочерней, а последняя почти сразу оплачивает этими средствами товар, купленный у материнской компании. В схеме может быть использовано еще одно промежуточное звено, через которое передаются денежные средства. При этом оплачивающая товар сторона не является напрямую связанной с организацией - поставщиком товара. В результате товар переводится стороне, которая никакой платы за него не вносила и получила право на вычет по НДС, а головной организации возвращаются первоначально внесенные средства. Нередко фактически товар даже не покидает склад материнской компании.

Судебно-арбитражная практика

Свернуть Показать

В этой связи примечательно постановление от 05.04.2006 г. № Ф08-1281/2006-548А по делу № А53-22210/2005-С6-44, в котором ФАС СКО пришел к выводу, что операция по увеличению УК денежными средствами и последовавшая на следующий день оплата за счет этих средств выполненных работ в пользу финансирующей УК компании представляет собой оплату счетов-фактур одной организации счетами-фактурами той же организации. По этой причине в данной ситуации отсутствует установленное законом условие возмещения НДС - оплата за счет собственных средств компании.

Увеличение УК общества

Уставный капитал ООО может быть увеличен за счет имущества общества либо вкладов действительных или потенциальных участников, для АО предусмотрено два способа - увеличение номинальной стоимости акций и размещение дополнительных акций. Причем увеличение номинальной стоимости акций возможно только за счет имущества общества. Таким образом, актуальными способами увеличения уставного капитала для целей финансирования общества являются:

для ООО - за счет вкладов действительных и потенциальных участников;
для АО - путем размещения дополнительных акций среди действительных и потенциальных акционеров (размещение дополнительных акций за счет имущества общества не приводит к изменению соотношения акционерного владения различных участников - п. 5 ст. 28 Закона об АО).

Наибольшее количество вопросов в правоприменительной практике возникает как раз в последних случаях. Проблемы появляются в ситуациях, когда увеличение уставного капитала приводит к изменению акционерной структуры. По этим причинам для принятия решения об увеличении УК необходим предусмотренный законом кворум.

Для АО предусмотрен следующий порядок увеличения уставного капитала - решение должно быть принято общим собранием акционеров на основании предложения совета директоров, если иное не установлено уставом общества, или советом директоров, если это полномочие предоставлено ему уставом общества. Решение об увеличении УК ООО за счет средств участников принимается на общем собрании участников большинством не менее 2/3 от общего числа участников. При этом каждый участник вправе внести дополнительный вклад, не превышающий части общей стоимости дополнительных вкладов, пропорциональной размеру своей доли в уставном капитале общества.

Не позднее месяца со дня окончания срока внесения дополнительных вкладов общее собрание участников должно принять решение об утверждении итогов этой процедуры и о внесении в устав общества соответствующих изменений. При этом номинальная стоимость доли каждого участника, внесшего дополнительный вклад, увеличивается в соответствии с соотношением, определяемым решением об увеличении УК.

Утрата корпоративного контроля

Увеличение УК за счет средств участников или акционеров приводит к изменению акционерной структуры в тех случаях, когда какой-либо из акционеров (участников) не оплачивает предлагаемые ему акции или не вносит средства в уставный капитал ООО пропорционально своей доле. Необходимость для принятия решения об увеличении уставного капитала только 2/3 голосов на общем собрании участников ООО и половины голосов акционеров на общем собрании акционеров (с условием об обязательном предложении совета директоров) дает возможность мажоритарным акционерам путем увеличения УК расширять корпоративный контроль и размывать доли участия миноритариев.

Пример 2

Свернуть Показать

В качестве иллюстрации можно привести пример корпоративного конфликта в ЗАО ФК «Локомотив». Акционерная структура клуба следующая: 70% акций принадлежат ОАО «РЖД», по 15% акций - Валерию Филатову (бывшему президенту) и Юрию Семину (бывшему, теперь и нынешнему, главному тренеру). ЗАО ФК «Локомотив» приняло решение об увеличении УК путем размещения дополнительных акций на сумму 3 млрд руб. Если учесть, что уставный капитал клуба составляет 50 000 руб., а миноритарии не будут вносить средства в счет оплаты акций, их доли размоются до ничтожных значений. Сложная обстановка в клубе в связи с неудовлетворительными результатами команды подтолкнула руководство ЗАО ФК «Локомотив» обратиться к Юрию Семину с просьбой возглавить команду. По этой причине возникший спор в ходе первого судебного заседания 25 мая 2009 года решено прекратить заключением мирового соглашения, которое устроит обе стороны. Если бы спор был продолжен, то вряд ли Семину удалось бы признать незаконным увеличение УК, и его доля акционерного участия могла существенно снизиться.

Единственным способом защиты прав участников в ООО видится закрепление на уровне устава в соответствии с п. 8 ст. 37 Закона об ООО требования о необходимости большего (чем 2/3) числа голосов для принятия решения об изменении устава и увеличении УК. В АО ситуация более сложная: гарантией прав акционеров является норма о том, что дополнительные акции могут быть размещены только в пределах количества объявленных акций, утвержденного уставом общества. Решения об изменении устава могут приниматься лишь ¾ от общего числа голосов на общем собрании акционеров (п. 4 ст. 49 Закона об АО). Таким образом, только пакет в 25% плюс 1 акция может блокировать изменения в устав.

Вклад в имущество

Уставом ООО может быть предусмотрена обязанность участников по внесению вкладов в имущество общества на основании решения общего собрания участников, неисполнение которой дает обществу право требовать от участника уплаты соответствующей денежной суммы (ст. 27 Закона об ООО). Другой стороной корпоративной характеристики вклада в имущество общества является его гражданско-правовая квалификация. С точки зрения корпоративного права, вклад в имущество общества не является безвозмездной передачей средств, так как увеличивает действительную стоимость доли, которую каждый участник вправе потребовать при выходе из ООО.

Судебно-арбитражная практика

Данный вывод подтверждается материалами судебной практики: постановления ФАС МО от 23.01.2006 г. по делу № КА-А40/13961-05-П; ФАС ЗСО от 04.05.2006 г. по делу № Ф04-5209/2005(22104-А27-3); ФАС МО от 09.03.2007 г. по делу № КА-А40/875-07.

С налоговой же точки зрения, вклад в имущество общества считается безвозмездной передачей средств. Напомним, имущество (работы, услуги) или имущественные права считаются полученными безвозмездно, если их получение не связано с возникновением у получателя обязанности передать имущество (имущественные права) передающему лицу (выполнить для него работы, оказать ему услуги) (ч. 2 ст. 248 НК РФ). В данном случае у общества такой обязанности не возникает, поэтому имущество, полученное в порядке ст. 27 Закона об ООО, следует учитывать как внереализационный доход (п. 8 ст. 250 НК РФ). Исключение из этого правила содержит подп. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ (см. раздел «Безвозмездная передача»).

Судебно-арбитражная практика

Налоговая квалификация вклада в имущество общества также подтверждается материалами судебной практики: постановления ФАС МО от 02.12.2004 г. по делу № КА-А40/11127-04; Девятого арбитражного апелляционного суда от 25.12.2006 г., 09.01.2007 г. по делу № 09АП-15910/2006-АК.

Отрицательных гражданско-правовых последствий (квалификация сделки как дарение между коммерческими организациями) в данном случае не возникает. Также необходимо учитывать наличие обязанности участника по внесению вклада и соответствующего права требования у общества.

Передача имущества акционерному обществу его акционером не является безвозмездной передачей средств для целей гражданско-правовой квалификации по тем же причинам, которые приведены выше по отношению к ООО: вклад приводит к увеличению активов общества, а также к повышению стоимости акций, ликвидационной стоимости и размера выплачиваемых дивидендов. Налоговая квалификация подобных вкладов будет такой же, как в случае с ООО, то есть они будут рассматриваться как безвозмездная передача средств.

Существенным признаком правового режима вкладов в имущество АО, отличающим их от вкладов в имущество ООО, является отсутствие обязанности акционеров по внесению данных вкладов, то есть АО не вправе своим уставом устанавливать такую обязанность для акционеров. Открытым остается вопрос о возможности урегулирования этой ситуации акционерным соглашением, но в данном случае такая обязанность будет распространяться только на лиц, являющихся сторонами подобного соглашения, а не на всех акционеров (п. 4 ст. 32.1 Закона об АО).

Безвозмездная передача

В соответствии с п. 8 ст. 250 НК РФ доходы в виде безвозмездно полученного имущества (работ, услуг) или имущественных прав квалифицируются как внереализационные доходы и учитываются при расчете базы по налогу на прибыль. Согласно подп. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ исключение составляют доходы в виде имущества, полученного российской организацией безвозмездно:

от организации, вклад (доля) которой превышает 50% уставного (складочного) капитала (фонда) получающей стороны;
от организации, уставный (складочный) капитал (фонд) которой более чем на 50% состоит из вклада (доли) получающей организации;
от физического лица, вклад (доля) которого превышает 50% уставного (складочного) капитала (фонда) получающей стороны.

Применительно к рассматриваемой теме речь идет о безналоговой передаче денежных средств внутри холдинга: от материнской организации дочерней и от физического лица, которое является мажоритарным участником или акционером, обществу.

Основные проблемы связаны с нормой, согласно которой имущество не признается доходом для целей налогообложения только в том случае, если в течение одного года со дня получения оно (за исключением денежных средств) не передается третьим лицам.

По мнению Минфина, если полученное имущество передается в аренду, доверительное управление, пользование, залог, а также на любом ином праве, не влекущем перехода права собственности, налогоплательщик не может применять льготу, предусмотренную подп. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ (письмо от 09.02.2006 г. № 03-03-04/1/100).

Судебно-арбитражная практика

Свернуть Показать

Судебная практика подтверждает, что неоплата доли в уставном капитале ООО или акции и выход передающего лица из состава участников в течение года не влияют на применение налоговой льготы согласно подп. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ (постановления ФАС МО от 15.06.2006 г. № КА-А41/5286-06 по делу № А41-К2-11674/05; ФАС ДО от 30.12.2005 г. № Ф03-А73/05-2/4367). Суды делают вывод: выход физического лица до окончания года из состава учредителей общества не меняет правового статуса указанных денежных средств как безвозмездно полученных и не подлежащих учету в составе доходов при определении базы по налогу на прибыль.

Противоречива практика по вопросу влияния на налоговые последствия нормы ст. 575 ГК РФ о запрете дарения между коммерческими организациями.

Судебно-арбитражная практика

Свернуть Показать

Существует практика, которая ориентирует на применение налоговой льготы, установленной подп. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ независимо от гражданско-правовой квалификации передачи: письмо Минфина России от 09.11.2006 г. № 03-03-04/1/736; постановление ФАС СЗО от 23.12.2005 г. № А56-4986/2005. В постановлении от 05.12.2005 г., 18.11.2005 г. № КА-А40/11321-05 ФАС МО указал на то, что для применения нормы подп. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ необходимо соблюдение требований гражданского законодательства.

На наш взгляд, гражданско-правовая квалификация сделки как дарения между коммерческими организациями влечет ее ничтожность. В результате вопрос о применении норм НК РФ в данном случае подниматься не должен, так как этот документ не регулирует гражданские правоотношения, относящиеся к недействительности сделок.

Судебно-арбитражная практика

Свернуть Показать

Судебная практика знает случаи, когда организации использовали положение подп. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ в целях передачи денежных средств в рамках холдинга между организациями, не имеющими отношения друг к другу напрямую. Получив средства от материнской организации, общество сразу же передавало их своей «дочке», которая от первоначальной организации никак не зависела. При передаче этих средств напрямую пришлось бы учесть доход в виде безвозмездно полученного имущества согласно п. 8 ст. 250 НК РФ, а налогоплательщик этого избегал. Таким образом, цель данных сделок состояла не в финансировании дочернего общества, а в уклонении от уплаты налога на прибыль. Похожая схема применялась ОАО «НК «ЮКОС». Чем это закончилось - известно всем. В качестве примера можно привести постановление ФАС МО от 11.12.2006 г., 18.12.2006 г. № КА-А40/12056-06 по делу № А40-31508/06-116-182.

Анализ указанных выше способов финансирования деятельности хозяйственных обществ позволяет сделать следующие выводы:

внесение имущества в уставный капитал при оплате долей или акций не влечет неблагоприятных налоговых последствий, но большой размер УК может быть невыгоден по иным причинам;
вклады в имущество ООО и АО имеют налоговые последствия в виде учета такого имущества в качестве доходов при определении базы по налогу на прибыль, за исключением случаев, когда они приняты от материнской или дочерней организации либо физического лица - мажоритарного участника или акционера;
безвозмездная передача средств должна осуществляться с соблюдением норм ст. 575 ГК РФ о запрете дарения между коммерческими организациями и целесообразна при наличии признаков подп. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ (передача средств от материнской или дочерней организации либо физического лица - мажоритарного участника или акционера).

Таким образом, наиболее предпочтительными способами финансирования обществ из рассмотренных в настоящей статье являются внесение имущества в счет оплаты долей или акций по цене выше их номинальной стоимости (разница между ценой оплаты доли или акции и номинальной стоимостью последних не облагается налогом на прибыль и не приводит к раздуванию УК) и передача денежных средств в рамках холдинга в соответствии с подп. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ при соблюдении нормы ГК РФ о запрете дарения между коммерческими организациями.

Любой из учредителей общества с ограниченной ответственностью, а с лета 2016 года и любой акционер АО, может внести дополнительные средства в имущественный фонд организации. Таким образом можно безвозмездно финансировать свою компанию. Если правильно провести оформление этой операции, можно осуществить ее таким образом, что не вырастет, а значит, не нужно будет перераспределять доли участников или изменять стоимость акций.

Познакомимся подробнее с возможностью внесения такого вклада, его законодательным обоснованием, правильным бухгалтерским оформлением и налоговыми последствиями.

Что говорят законы?

Федеральное законодательство разрешает делать безвозмездные вклады в имущественные активы, при этом не отражающиеся на размере уставного капитала. Сначала такое право действовало только в отношении ООО: согласно ст. 27 Федерального закона от 08 февраля 1998 года № 14-ФЗ «Об обществах с ограниченной ответственностью», право вкладчиков вносить средства в фонд общества не ограничивается.

С середины лета 2016 года такая возможность была законодательно распространена и на акционерные общества: Федеральным законом № 339-ФЗ от 03 июля 2016 года, вступившим в силу с 15 июля, были внесены соответствующие изменения в действующий ранее нормативный акт.

Особенности безвозмездного вклада от учредителя

Для чего участникам вносить в компанию средства, не увеличивая при этом свою долю и уставной капитал? Такое финансирование призвано для решения одновременно нескольких задач:

увеличить чистые активы организации;
добавить к оборотным средствам дополнительные;
приобрести необходимое материальное или иное имущество;
улучшить отчетные показатели на балансе.

Если в Уставе не предусмотрено иного, капитал вносится в денежной форме. Закон не запрещает прописать в уставных документах разрешение на внесение вклада в любой форме, такой как:

движимое имущество;
вещи;
объекты недвижимости;
доля в уставном капитале другой организации;
акции какой-либо иной компании;
ценные бумаги;
нематериальные активы (исключительные права, лицензии, патенты и т.п.).

ВАЖНО! Обязательность таких вкладов регулируется исключительно решением учредителей и вносится в уставные документы.

Варианты законного признания передаваемого имущества

Учредитель, особенно если он также является юридическим лицом, безвозмездно передавая имущество в фонд организации, должен правильно отразить эту операцию в своих учетных документах. Признать такой акт процедурой дарения нельзя, поскольку его размер, как правило, превышает разрешенные для дарения между организациями лимиты. Чтобы запрет на дарение между юридическими лицами, обоснованный в п. 1. ст. 575 Гражданского Кодекса РФ, не был нарушен, вклад участников в ООО следует рассматривать как:

инвестиционную сделку;
общепринятую реализацию.

К СВЕДЕНИЮ! В обоих случаях внесение имущества считается безвозмездной передачей, поэтому эти средства не являются ни расходом передающей стороны, ни доходом принимающей.

Проводки безвозмездной передачи имущества по бухгалтерии

На бухгалтерском балансе процедура безвозмездной отдачи и принятия имущественных активов производится в соответствии с п. 11 ПБУ 10/99 «Расходы организации», Инструкцией по применению Плана счетов и Письмом Министерства финансов России от 29 января 2008 года № 07-05-06/18.

Проводки отдающей стороны :

если вносится вклад в виде денежных средств: дебет 91-2 «Прочие расходы», кредит 50 или 51 «Долгосрочные ссуды» или 51 «Расчетные счета», в содержании операции указывается, что отражено внесение денежного вклада;
если в имущество передаются материалы, товары и т.п.: дебет 91-2 «Прочие расходы», кредит 10 «Основные средства», 40 «Уставной капитал» или 41 «Паевой капитал», содержание операции – отражение передачи неденежного внесения средств;
если в имущество передается какое-либо : дебет 01 «Основные средства» (выбытие), 02 «Амортизация основных средств» или 91-2 «Прочие расходы», кредит 01 «Основные средства» (эксплуатация), 01 «Выбытие основных средств», отражаемая операция – списание первоначальной стоимости основного средства, начисленной по нему, либо передача неденежного вклада.

Проводки принимающей стороны (зависят от того, начислялся ли налог на добавленную стоимость):

если получение имущества рассматривалось как реализация: дебет 91-2 «Прочие расходы», кредит 68 «Расчеты по налогам и сборам», отражается операция по начислению НДС при внесении вклада в неденежной форме;
если вклад рассматривался как инвестиционная сделка: дебет 91-2 «Прочие расходы», кредит 68 «Расчеты по налогам и сборам», отражается восстановление НДС, принятого к вычету;
если вклад произведен в денежной форме: дебет 75 «Расчеты с учредителями», кредит 83 «Добавочный капитал», операция по отражению денежного вклада в имущество дочерней организации; дебет 50 или 51, кредит 75, получение от участника в качестве вклада в имущество денежных средств;
при внесении товаров или материалов: дебет 75 «Расчеты с учредителями», кредит 83 «Добавочный капитал», внесение неденежного вклада; дебет 10 «Основные средства» или 41 «Паевой капитал» – получение от участника неденежного вклада;
при получении основного средства: дебет 75 «Расчеты с учредителями», кредит 83 «Добавочный капитал», внесение неденежного вклада; дебет 08-4 «Вложение во внеоборотные активы, приобретение основного средства», кредит 75 «Расчеты с учредителями» – получение от учредителя основного средства как имущественного вклада.

ОБРАТИТЕ ВНИМАНИЕ! Если вклад внесен не в денежной, а в имущественной форме, то получившая его сторона не сможет принять по этому вкладу к вычету.

Отражение безвозмездного вклада в налоговом учете

В результате внесения учредителями безвозмездных вкладов налоговое бремя несколько снижается, если оно произведено ради увеличения чистых активов. Во всех иных случаях вклад влияет на налоговый учет принимающей стороны (изменяет состав долей учредителей).

Налоговые последствия для отдающей стороны

Налог на прибыль не будет учитываться, так как с точки зрения налогообложения передаваемое имущество не является прибылью, а следовательно, не признаются расходы и связанные с его передачей затраты (п. 16 ст. 270 НК РФ).

может рассматриваться двояко:

если передаются денежные средства, либо процедура расценивается как реализация, НДС должен быть начислен, поскольку налицо объект сделки (письмо Минфина от 15.07.2013 № 03-07-14/27452);
если передача рассматривается как инвестиционная сделка, НДС начислять нет необходимости, так как отсутствует сам объект налогообложения (п. 1 п. 2 ст. 146 НК РФ, пп. 4 п. 3 ст. 39 НК РФ).

Налоговые последствия для принимающей стороны

Налог на прибыль также не принимается к начислению, так как по закону никаких налогооблагаемых доходов организация не получала. Дополнительных условий, обязательных для соблюдения принимающей стороной (таких как размер участия в капитале, особенности распоряжение полученным имуществом и т.п.), закон не выдвигает.

Нюансы могут возникнуть только в связи с амортизацией полученных в качестве таких вкладов основных средств. Полученное имущество следует оценить по рыночной стоимости на момент внесения вклада, но не ниже балансовой стоимости передающей стороны, а дальше амортизировать (это разрешено письмами Минфина России от 28.04.09 № 03-03-06/1/283 и от 05.12.08 № 03-03-06/1/674). Запрещено применять амортизационную премию.

Если впоследствии полученное имущество нужно будет списать или реализовать, их стоимость нужно будет включить в расходы по налогу (пп. 2 п. 1 ст. 268 НК РФ), так как с момента передачи вклад становится собственностью принявшей его организации.

Налог на добавленную стоимость не будет приниматься к вычету, так как он не может быть восстановлен передавшей вклад стороной. Никаких особых положений для вычета по НДС в случае безвозмездных вкладов в налоговом законодательстве РФ нет.

Из этой статьи вы узнаете, в каких случаях выгодны вклады в имущество ООО, как с помощью вкладов в имущество перераспределить средства, а также как определить, спорить или нет из-за начисления НДС.

Читайте в материале:

Финансирование общества его участниками может осуществляться в рамках рефинансирования, для пополнения оборотных активов или передачи имущества, которое необходимо компании для функционирования и получения прибыли. Но далеко не всегда бывает удобно проводить такие операции через вклад в уставный капитал. Достаточно интересным с точки зрения налогового планирования может стать вклад в имущество ООО. Рассмотрим, какие выгоды можно от этого получить.

Вклад в имущество ООО и его преимущества

Вклады в имущество ООО вносятся в порядке, установленном уставом общества (п. 1 ст. 27 Федерального закона от 08.02.98 № 14-ФЗ «Об обществах с ограниченной ответственностью»). Они имеют ряд преимуществ перед вкладом в уставный капитал.

Вклады в имущество ООО не изменяют размеры и номинальную стоимость долей его участников в уставном капитале (п. 2, 4 ст. 27 Федерального закона от 08.02.98 № 14-ФЗ). Иногда его увеличение нежелательно. Например, если он и без этого достаточно велик. Кроме того, уставный капитал не должен превышать чистые активы, это потребует его уменьшения.
Внутригрупповые отношения могут сложиться таким образом, что участники примут решение о вкладах в имущество только отдельными лицами или не в равных долях. При вкладе в уставный капитал такое решение приведет к изменению долей участников и их номинальной стоимости. Вклад же в имущество может сделать даже миноритарный участник.

Такой способ позволяет провести перераспредление доходов между участниками. В бухгалтерском учете вклады в имущество ООО не увеличивают доходы и отражаются в составе добавочного капитала (письмо Минфина России от 29.01.08 № 07-05-06/18 «Рекомендации аудиторским организациям, индивидуальным аудиторам, аудиторам по проведению аудита годовой бухгалтерской отчетности организаций за 2007 год»). А он может использоваться для ограниченного числа операций. Одна из них - увеличение уставного капитала . Следовательно, за счет вклада одного или нескольких участников или же при внесении ими непропорциональных вкладов впоследствии можно увеличить пропорционально номинальную стоимость долей всех участников. А можно передать эти средства одному из участников.

Учет вкладов в имущество в качестве добавочного капитала выгодно отличает их от простого перечисления финансовой помощи. Она отражается сначала в доходах компании и только после принятия решения о нераспределении чистой прибыли сформирует собственный капитал.

Скачайте полезный материал:

Учет вклада в имущество, не увеличивающего уставный капитал

Решение о внесении вкладов в имущество участники принимают на общем собрании. В данном решении следует отразить, что имущество вносится на пополнение чистых активов . Это позволит компании, получающей имущество, освободить данный доход от налогообложения на основании подпункта 3.4 пункта 1 статьи 251 НК РФ.

Для передающей стороны оптимизировать вклад в целях налогообложения прибыли не получится. Данные расходы подпадают под действие пункта 16 статьи 270 НК РФ как безвозмездно переданное имущество.

Вопрос о том, учитывается ли сумма вклада в имущество ООО в случае распределения его имущества при ликвидации, получения реальной стоимости доли при выходе из него или при продаже доли, пока что решается не в пользу участников. Согласно подпункту 4 пункта 1 статьи 251 НК РФ, не учитывается стоимость полученного участником имущества в пределах стоимости внесенного вклада. А в соответствии с подпунктом 2.1 пункта 2 статьи 268 НК РФ при продаже доли можно уменьшить доход на сумму расходов, связанных с ее приобретением.

И Минфин России таким вкладом (расходом на приобретение доли) считает только те затраты, которые формируют уставный капитал. Вклады в имущество его не изменяют. Исходя из этого делается вывод, что при выплате стоимости доли не облагается налогом на прибыль только сумма вклада в уставный капитал. При продаже доли полученный доход можно уменьшить на стоимость доли, а она включает в себя вклад в уставный капитал и произведенные в связи с этим расходы, не учтенные ранее (письма от 01.02.10 № 03-03-06/¾, от 17.03.06 № 03-03-04/2/81, от 14.03.06 № 03-03-04/1/222). Данная позиция отражена также в постановлении Девятого ААС от 03.09.14 № 09АП-44732/2013.

Таким образом, без налоговых потерь удастся обойтись тем участникам, которые применяют УСН с объектом обложения «доходы» или уплачивают ЕНВД. Для них факт непризнания расхода несущественен.

Ввиду вышесказанного, можно увидеть возможность безналогового перераспределения средств в группе компаний между учредителями общества, в имущество которого передается вклад. Например, миноритарный участник на упрощенке или вмененщик передает вклад в общество на пополнение чистых активов. После чего компания данные средства перечисляет другому участнику, доля которого в уставном капитале превышает 50 процентов (см. схему). При второй операции налогооблагаемых доходов у второго участника не возникает на основании подпункта 11пункта 1 статьи 251 НК РФ. Главное, не забыть об условии не передавать это имущество третьим лицам в течение одного года с его получения (за исключением денежных средств).

Схема рефинансирования в группе компаний между участниками общества

Вклады в имущество могут вноситься не только деньгами, но и иным имуществом (п. 3 ст. 27 Федерального закона от 08.02.98 № 14-ФЗ). В этом случае возникает вопрос о том, по какой стоимости оно принимается к учету. Исходя из абзаца 2 пункта 2 статьи 254, пунктов 5, 6 статьи 274 НК РФ, стоимость активов, полученных безвозмездно, определяется исходя из суммы признанного в соответствии с пунктом 8 статьи 250 НК РФ дохода. Но в данном случае налогооблагаемый доход не признается (подп. 3.4 п. 1 ст. 251 НК РФ).

Статьями 254 и 268 НК РФ не предусмотрен иной порядок определения стоимости безвозмездно полученных активов. Поэтому, скорее всего, налоговые органы сочтут, что у такого имущества нет стоимости, которая может быть учтена для целей налогообложения прибыли в составе расходов. Можно поспорить с налоговиками, доказывая право на включение в расходы рыночной стоимости такого имущества. Но суды, рассматривая подобные споры, учитывают факт признания дохода и уплаты с него налога при получении имущества, поэтому шансы отстоять экономию достаточно малы (постановление ФАС Уральского округа от 09.01.13 № Ф09-12540/12).

Очевидно, что более выгодным вариантом является получение денежных средств. При оплате ими имущества у компании будут фактические затраты на его приобретение.

Передача вклада в имущество ООО и уплата НДС

Если вклад в имущество вносится не деньгами, а иным имуществом, то возникает вопрос об обложении или не обложении вклада НДС.

Минфин России придерживается позиции, которая предписывает начислять НДС на стоимость передаваемых активов (письмаот 15.07.13 № 03-07-14/27452, от 21.08.13 № 03-07-08/34198). Аргументируется это тем, что безвозмездная передача имущества для целей обложения НДС признается реализацией (п. 1 ст. 39, абз. 2 п. 1 ст. 146 НК РФ). Следовательно, НДС должен быть начислен на стоимость такого имущества. Операция по передаче активов в качестве вклада в имущество ООО (без изменения уставного капитала) не указана в перечне операций, не признаваемых реализацией (п. 3 ст. 39 НК РФ).

Если признать данную операцию облагаемой НДС, то соответственно не возникает споров насчет входного НДС. Компания-участник может принять его к вычету при приобретении имущества и не восстанавливать впоследствии.

Однако, по мнению Минфина России, принимающая сторона не может принять к вычету НДС, поскольку он не предъявляется к уплате (письмо от 27.07.12 № 03-07-11/197, подп. «а» п. 19 разд. II Приложения № 4 к постановлению Правительства РФ от 26.12.11 № 1137).

Но если налог не предъявляется, значит участник может применить выводы Президиума ВАС РФ, сделанные в отношении таких уплаченных за счет собственных средств сумм (постановление от 09.04.13 № 15047/12). Суд указал, что уплаченный компанией за счет собственных средств НДС, не предъявляемый покупателям, не подпадает под действие пункта 19 статьи 270 НК РФ. Зато отвечает условиям признания в расходах, установленным подпунктом 1 пункта 1 статьи 264 НК РФ. Экономически налог оправдывает обязательность его начисления в соответствии с нормами кодекса (п. 1 ст. 252 НК РФ). Таким образом, уплаченная сумма налога может быть включена в расходы.

Если придерживаться этой позиции, то оптимизацию принесет передача в качестве вклада в имущество тех активов, которые не облагаются НДС на основании статьи 149 НК РФ. Например, ценные бумаги, квартиры.

Безвозмездная передача имущественных прав в качестве вклада в имущество ООО

Спорным считается вопрос о безвозмездной передаче имущественных прав. В статье 154 и абзаце 2 подпункта 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ, в котором определено, что безвозмездная реализация является объектом обложения НДС, речь идет только о товарах, работах и услугах. Имущественные права в данных нормах не упомянуты.

На основании чего ФАС Восточно-Сибирского округа в постановлении от 14.02.14 № А19-4871/2013 сделал вывод, что в кодексе отсутствуют нормы, позволяющие взимать НДС при передаче имущественных прав (в виде денежных сертификатов в рассмотренном судом случае). Исходя из пункта 1 статьи 17 НК РФ, налог считается установленным в том случае, когда определены налогоплательщики и элементы налогообложения. В отношении безвозмездной передачи имущественных прав порядок определения налоговой базы по НДС не регламентирован.

Но суды в спорах о начислении НДС при передаче вкладов в имущество ООО поддерживают налогоплательщиков. Они указывают на положения подпункта 4 пункта 3 статьи 39 НК РФ, согласно которым не является реализацией передача имущества, если она носит инвестиционный характер. Поскольку кодекс не определяет понятие инвестиционной деятельности, то суды руководствуются нормами гражданского законодательства (п. 1 ст. 11 НК РФ).

В частности, согласно статье 1 Федерального закона от 25.02.99 № 39-ФЗ «Об инвестиционной деятельности в Российской Федерации, осуществляемой в форме капитальных вложений», инвестиции - это имущество, иные права, имеющие денежную оценку, вкладываемые в объекты предпринимательской или иной деятельности в целях получения прибыли или достижения иного полезного эффекта, а инвестиционная деятельность - вложение инвестиций и осуществление практических действий в целях получения прибыли и (или) достижения иного полезного эффекта. На инвестиционный характер вкладов в имущество общества указал КС РФ в пункте 2определения от 08.04.04 № 166-О. Суд отметил, что посредством таких вкладов увеличивается действительная стоимость долей участников, не влияя на размер и номинал их долей в уставном капитале, а также достигается поддержание сложившегося баланса взаимных имущественных интересов участников общества.

Если принять, что вклады в имущество общества носят инвестиционный характер, то данная операция не признается реализацией. Соответственно, НДС при передаче не начисляется, исходя из приведенных выше норм. Такие выводы сделаны в постановлениях ФАС Центрального от 20.02.07 № А-62-3799/2006, Волго-Вятского от 03.12.12 № А29-10167/2011 округов.

Восстановление НДС при передаче вклада в имущество общества

В указанных выше разъяснениях Минфин сделал вывод, что восстанавливать принятый к вычету входной НДС не нужно. Но данный вывод базировался на том, что вклад в имущество - налогооблагаемая операция. В данном случае при неначислении НДС компания будет ссылаться на пункт 2 статьи 146 и подпункт 4 пункта 3 статьи 39 НК РФ. А значит, налоговики потребуют восстановления сумм, принятых к вычету по имуществу, использованному для необлагаемых операций или операций, не признаваемых реализацией (подп. 4 п. 2, подп. 2 п. 3 ст. 170 НК РФ). Такой вывод следует и из письма Минфина России от 04.11.12 № 03-07-09/158.

Восстановление входного НДС (или его части, пропорциональной остаточной стоимости имущества) производится в периоде передачи участником вклада в имущество общества. Данная сумма, согласно абзацу 3 пункта 2 статьи 170 НК РФ, учитывается в составе прочих расходов в соответствии со статьей 264 НК РФ.

Отметим, что вклады в имущество общества все же не являются вкладом в уставный капитал. Поэтому налоговые органы могут быть против применения к данной ситуации норм подпункта 1пункта 3 статьи 170 НК РФ. С восстановлением НДС у участника проблем не возникнет, поскольку в этом случае средства получает бюджет. Но обществу, которое имущество получает, в вычете скорее всего откажут.

Таким образом, при выборе способа обложения НДС операций по вкладу в имущество общества исходить стоит из конечного результата. Если имущество передается по стоимости, по которой оно отражено в учете, то уплаченная при этом сумма НДС будет равна той же сумме, которая должна быть восстановлена при безналоговой передаче. В обоих случаях сумма включается в расходы. Разница возникает, только если налоговый орган сможет доказать, что стоимость переданного в счет вклада в имущество актива превышает его балансовую стоимость. В этом случае начисленный НДС по первому варианту, на котором настаивает Минфин России, превышает восстановленную сумму НДС по более рискованному варианту.

ВИДЕО: Схема передачи имущества в качестве вклада

О схеме передачи имущества в качестве вклада на видео рассказывает Артем Кузьминых, управляющий партнер компании «Кузьминых, Евсеев и партнеры».

Продолжаем анализировать способы передачи имущества между «своими» организациями. Ранее мы писали о дарении (см. « »). А сегодня поговорим о другом популярном варианте, который позволяет законно передать имущество от одной организации другой «насовсем» — о взносе в уставный капитал. Законодательство предусматривает не один, а два варианта передачи имущества от акционеров или участников соответственно к АО или ООО. Первый из них — общеизвестный взнос в уставный капитал, а второй — вклад в имущество. Рассмотрим каждый из них подробнее.

Юридические вопросы

Распространено мнение, что взносы в уставный капитал можно делать только при создании организации, когда идет формирование этого самого капитала. Это не так. Законодательство допускает увеличение уставного капитала и для давно действующих организаций, что является несомненным плюсом такого способа передачи имущества, как взнос в уставный капитал. Причем, если учесть, что в рассматриваемом случае обе компании фактически подконтрольны одному собственнику, то проблем с юридическим оформлением решения об увеличении УК не будет. Правда, здесь стоит отметить, что увеличение уставного капитала требует изменений в учредительных документах и государственной регистрации изменений. А эта процедура связана с затратами времени и определенных денежных средств.

Другим плюсом рассматриваемого способа является то, что взносом в УК могут быть не только деньги, но и любое другое имущество: ценные бумаги, вещи, имущественные права, иные права, имеющие денежную оценку. Однако при внесении «вещевых» вкладов нужно помнить, что им необходимо дать денежную оценку. При этом оценка выполняется самим обществом (точнее, общим собранием), лишь при условии, что стоимость доли, в счет оплаты которой передается имущество, не превышает 20 тысяч рублей. Более «дорогие» взносы имуществом требуют привлечения оценщика и, соответственно, расходов на его услуги.

Завершая небольшой юридический ликбез, напомним об очень важном условии: взносы в уставный капитал может делать только организация, являющаяся акционером или участником общества. Соответственно если подобных отношений между «донором» и «реципиентом» нет, то и рассматриваемый способ применить нельзя (кстати, не забудьте, что о каждом случае участия одной организации в другой необходимо уведомлять налоговую инспекцию (подп. 2 п. 2 ст. 23 НК РФ)).

Налоги при взносе в УК

Теперь поговорим о налогах. Начнем с передающей стороны, у которой не возникает сложностей с налогообложением при передаче взноса. Стоимость вклада в уставный капитал в расходах не учитывается (п. 3 ст. 270 НК РФ). Что касается , то при передаче имущества в качестве взноса в уставный капитал нужно восстановить налог по передаваемому имуществу, который ранее был принят к вычету. При этом по основным средствам НДС восстанавливается пропорционально их остаточной (балансовой) стоимости (подп. 1 п. 3 ст. 170 НК РФ). Произвести такое восстановление нужно в периоде, когда произошла фактическая передача имущества.

Восстановленный налог нужно отразить в книге продаж, указав при этом реквизиты первоначального счета-фактуры — того, на основании которого НДС принимался к вычету при покупке данного имущества. Очевидно, что сделать это можно лишь в случае, если данный документ в организации сохранился. Если же его нет, то придется подготовить справку бухгалтера и сослаться в книге продаж на нее. Именно такой совет дает Минфин (см. ).

Восстановленную таким образом сумму НДС нужно перечислить в бюджет на общих основаниях. При этом учитывать данную сумму в расходах налоговые органы запрещают (см. письмо УФНС России по г. Москве от 05.07.06 № 19-11/058862), хотя формально она под запрет пункта 19 статьи 270 НК РФ не подпадает. Дело в том, что в данном случае нет покупателя имущества (оно ведь вносится в уставный капитал, а не продается) и, соответственно, налог получающей стороне не предъявляется. Не подпадают эти суммы и под действие пункта 3 статьи 270 НК РФ, ведь сами по себе вкладом в уставный капитал они не являются. Данный вывод подтверждает, кстати, текст подпункта 1 пункта 3 статьи 170 НК РФ, в котором прямо сказано: сумма восстановленного НДС не увеличивает стоимость доли, приобретенной вкладчиком.

Также стоит обратить внимание на следующий момент. При передаче имущества в уставный капитал счет-фактуру составлять не нужно, хотя у получателя есть право на вычет налога. Здесь НК РФ делает послабление и разрешает указать сумму восстановленного НДС (которую получатель потом и примет к вычету) в акте приема-передачи (подп. 1 п. 3 ст. 170 НК РФ).

Перейдем теперь на сторону получателя имущественного взноса в уставный капитал. У него, как мы указали выше, появляется право на вычет суммы НДС, которую восстановила передающая сторона (п. 11 ст. 171 НК РФ). К вычету ставится сумма, указанная в акте приема-передачи. Ее же надо отразить в книге покупок (п. 8 Правил ведения книг покупок и книг продаж, утвержденной Постановлением Правительства РФ от 02.12.2000 № 914).

Что касается , то здесь тоже все достаточно просто — основное средство, полученное в качестве взноса в уставный капитал можно амортизировать. При этом первоначальная стоимость определяется исходя из стоимости (остаточной стоимости) этого имущества по данным налогового учета передающей стороны (п. 1 ст. 277 НК РФ). Эти данные берутся на дату фактической передачи имущества.

Проще говоря, после получения имущества, организация может продолжить начислять по нему амортизацию, начиная с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором этот объект был введен в эксплуатацию. Так что если правильно подгадать с датами фактической передачи имущества и ввода его в эксплуатацию (проведя все эти операции ближе к концу месяца), перерыва в начислении амортизации по объекту не будет.

Таким образом, с точки зрения налогообложения способ передачи имущества путем взноса в уставный капитал является очень привлекательным, поскольку лишних налогов при этом не уплачивается. Судите сами: НДС, восстановленный передающей стороной, принимается к вычету получателем имущества. Амортизация по объекту начисляется в обычном порядке как до передачи имущества, так и после.

Вклад в имущество

Вторым способом передачи имущества, который мы сегодня рассмотрим, является вклад в имущество организации. Сразу сделаем несколько оговорок. Во-первых, использовать этот вариант можно только по отношению к ООО. Во-вторых, «донор» официально должен принимать участие в ООО — «реципиенте» (или наоборот, «реципиент» должен принимать участие в ООО — «доноре»). В-третьих, доля этого участия должна превышать 50 процентов — иначе налоги, возникающие в связи с такой сделкой, лишат ее всякого смысла. Но об этом чуть позже.

В качестве плюсов данного способа передачи имущества можно указать отсутствие необходимости вносить изменения в учредительные документы, поскольку вклад в имущество организации не затрагивает ее уставного капитала. А раз не надо вносить изменения в документы, то не нужно и регистрировать эти изменения в налоговой. Что, в свою очередь, означает отсутствие финансовых издержек и трудозатрат.

Еще один плюс данного варианта — при любой стоимости вклада не нужно привлекать независимого оценщика. Наконец, законодатели вообще никак не ограничивают не только стоимость вкладов, но и их периодичность. Достаточно лишь включить условие о возможности внесения подобных вкладов в устав организации (ст. 27 Федерального закона от 08.02.98 № 14-ФЗ). Конкретные же вклады, их стоимость и периодичность определяется решением общего собрания участников. При этом закон допускает внесение вкладов не только пропорционально долям в уставном капитале общества, но и в любых других вариантах, если они предусмотрены уставом организации — получателя вклада.

Все это делает данный инструмент удобным способом «переброски» имущества между материнской и дочерней организацией.

Налогообложение вклада в имущество

Куда менее радужно обстоит дело с налогообложением вкладов в имущество. С точки зрения налога на прибыль, вклад в имущество общества является безвозмездной передачей имущества (ст. 248 НК РФ), ведь никаких встречных обязанностей по передаче «донору» имущества, работ или услуг у получателя не возникает.

Это означает, что стоимость полученного имущества должна включаться в налоговую базу «реципиента» (п. 8 ст. 250 НК РФ). Впрочем, для случаев, когда имущество передается между материнской и дочерней организациями, сделано исключение. Согласно подпункту 11 пункта 1 статьи 251 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются доходы в виде имущества, полученного российской организацией безвозмездно:
— от организации, если уставный (складочный) капитал (фонд) получающей стороны более чем на 50% состоит из вклада (доли) передающей организации;
— от организации, если уставный (складочный) капитал (фонд) передающей стороны более чем на 50% состоит из вклада (доли) получающей организации;
— от физического лица, если уставный (складочный) капитал (фонд) получающей стороны более чем на 50% состоит из вклада (доли) этого физического лица.
Обратите внимание: эта льгота действует лишь при условии, что в течение года после получения вклада, имущество не будет передаваться третьим лицам.

По полученному таким образом имуществу организация может начислять амортизацию, исходя из рыночной стоимости имущества. Рыночную стоимость можно подтвердить как экспертной оценкой, так и другими документами (абз. 2 п. 1 ст. 257, п. 8 ст. 250 НК РФ). Например, решением общего собрания и актом приемки-передачи. То есть с точки зрения амортизации, этот способ может оказаться даже выгоднее взноса в уставный капитал, поскольку позволяет определять стоимость переданного ОС в гораздо более широких пределах.

У передающей стороны стоимость вклада в расходах не учитывается на основании пункта 16 статьи 270 НК РФ, поскольку это имущество для целей налога на прибыль является безвозмездно переданным.

Однако ситуацию с налогами сильно «портит» НДС. Дело в том, что НК РФ не содержит нормы, прямо регулирующей начисление НДС на вклады в имущество общества. Поэтому возможны два варианта.

Вариант 1. Так же как и в случае с налогом на прибыль, признать взнос безвозмездной передачей. Это автоматически влечет обязанность начислить НДС (подп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ). При этом у принимающей стороны права на вычет не возникнет, так как налог в данном случае не предъявляется, а специального правила для вкладов в имущество (в отличие от взносов в УК) законодатели не установили (п. 1 ст. 171, ст. 168 НК РФ).

Вариант 2. Расценивать данную операцию как инвестиционную и не облагать ее НДС на основании подпункта 4 пункта 4 статьи 39 НК РФ. Но в таком случае возникает вопрос о восстановлении НДС (п. 3 ст. 170 НК РФ), а восстановление налога сразу же лишает данный вариант привлекательности.

Таким образом, рассматривать вклад в имущество как способ передачи имущества от одной организации другой имеет смысл лишь в том случае, если передаваемое имущество не облагается НДС (например, земельные участки, ценные бумаги и т п.), либо если передающая сторона не является плательщиком этого налога. В остальных случаях необходимость начисления НДС делает этот способ невыгодным.

В этой статье мы расскажем вам о ключевых инструментах безналоговой (низконалоговой) передачи имущества в бизнесе. Каждый из них обладает своими характерными особенностями и ограничениями.

Для чего может потребоваться безналоговая передача имущества?

Смена собственника имущества путем заключения договора купли-продажи признается реализацией и влечет необходимость уплаты НДС и налога на прибыль (при применении общей системы налогообложения) . В том случае, если имущество передается в единой группе компаний, возникновение налоговых обязательств крайне нежелательно: по сути, имущество осталось в собственности того же бенефициара, а налоги уплатить надо. Безналоговая передача (смена собственника) имущества в группе может потребоваться:

Для повышения уровня имущественной безопасности. В бизнесе случаются разные ситуации и необходимо обезопасить ключевые активы от посягательств на них третьих лиц (кредиторов, контрагентов, рейдеров и регуляторов). Кроме того, наличие имущества у компании является дополнительным стимулом для налогового органа к проведению ВНП, поскольку с налогоплательщика есть за счет чего взыскать возможные доначисления. Очевидно, что «жизненно важное» для бизнеса имущество не должно находиться в рисковом операционном секторе.
Для запуска инвестиционного проекта. Новое перспективное направление логичнее начинать с чистого листа, на него не должны распространяться риски и обязательства действующего бизнеса. Кроме того, в реализации инвестпроекта могут участвовать партнеры, не задействованные в вашем основном бизнесе. В этом случае наполнение нового проекта имуществом (в т.ч. деньгами) также должно происходить с максимально выгодными налоговыми последствиями как у передающей, так и у получающей стороны.
При рефинансировании в группе: перераспределение финансовых потоков между родственными компаниями (субъектами) также требует исключение излишних налоговых обязательств.

Как осуществить безналоговую передачу имущества?

Вклад в Уставный капитал.
Вклад в имущество организации (включая «дочерний подарок»), в том числе взнос в имущество в целях увеличения чистых активов.
Реорганизация в форме выделения.

Ключевые моменты мы зафиксировали для вас в отдельной таблице.

Нюансы	Взнос в УК	Взнос в имущество	Взнос в имущество в целях увеличения ЧА	Процедура выделения
Организационно-правовая форма компании-получателя имущества		Любая организация, в которой формируется уставный (складочный) капитал: хозяйственные товарищества и общества, хозяйственное партнерство	Установлено для хозяйственных товариществ и обществ (не применимо к производственному кооперативу, хозяйственному партнерству)
Размер долей/акций передающей стороны в уставном капитале компании-получателя		Более 50% (в случае с «дочерним подарком» доля владения материнской компании также должна превышать 50%)
Изменяется ли размер доли передающей стороны в УК
Нужен ли оценщик для передачи имущества		Не обязательно	Не обязательно	Не обязательно
Налоговые обязательства	Для организаций на ОСН: нет налога на прибыль передающая сторона обязана восстановить НДС, принимающая - может принять к вычету (при условии применения ОСН)	Для организаций на ОСН: нет налога на прибыль	Для организаций на ОСН: нет налога на прибыль передающая сторона должна восстановить НДС, принимающая сторона не может принять к вычету	Для организаций на ОСН: нет налога на прибыль у реорганизуемой компании нет обязанности начислить НДС или его восстановить. Принимающая сторона также не обязана восстанавливать НДС
Ограничения по объекту передачи		Имущество: по ст.41 ГК это вещи, деньги, ценные бумаги, имущественные права (ст.129 ГК РФ)	Имущество, имущественные и неимущественные права, в том числе право требования уплаты долга	Денежные средства, ценные бумаги, имущество, имущественные и иные права, имеющие денежную оценку

Вклад в Уставный капитал

Это наиболее известный способ предоставления компании ее участниками имущества и имущественных прав. Участник любой коммерческой организации (АО, ООО и др.) может внести вклад в Уставный капитал (УК), причем как на стадии регистрации компании, так и в процессе ее деятельности.

Кроме того, вклад в Уставный капитал ООО может сделать и третье лицо при вступлении в состав участников общества. В акционерном обществе третье лицо может приобрести акции при допэмиссии, - это и будет являться взносом в УК. В счет оплаты уставного капитала могут быть внесены деньги, ценные бумаги, иное имущество или имущественные права.

Налоговые последствия

Безусловно, реальную жизнь не всегда можно «впихнуть» в рамки вышеописанных способов передачи имущества. Вариантов консолидации имущества великое множество, чаще всего они представляют собой комбинации безналоговых и низконалоговых способов перераспределения имущества, набор которых всегда уникален.